Kamu Mali Yönetimi Dersi 8. Ünite Özet
Kamu Mali Denetimi
Açıköğretim ders notları öğrenciler tarafından ders çalışma esnasında hazırlanmakta olup diğer ders çalışacak öğrenciler için paylaşılmaktadır. Sizlerde hazırladığınız ders notlarını paylaşmak istiyorsanız bizlere iletebilirsiniz.
Açıköğretim derslerinden Kamu Mali Yönetimi Dersi 8. Ünite Özet için hazırlanan ders çalışma dokümanına (ders özeti / sorularla öğrenelim) aşağıdan erişebilirsiniz. AÖF Ders Notları ile sınavlara çok daha etkili bir şekilde çalışabilirsiniz. Sınavlarınızda başarılar dileriz.
Kamu Mali Denetimi
Kamu Mali Yönetiminde Denetim
Günümüzde, kamu kurumlarının sunduğu hizmetler hızla artmaktadır. Artan harcamalar kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde kullanılması ve her düzeydeki kamu yöneticisinin hem yetkili kurumlara hem de kamuoyuna hesap vermesi yönündeki reform taleplerini de arttırmaktadır. Bu yöndeki talepler, kamu kurumlarının organizasyon yapısından, iletişim ve izlemeye kadar yönetim ve kontrol süreçleriyle ilgili pek çok alanda etkili araçların kullanılmasını gerekli kılmaktadır. Bu reform sürecinde benimsenen en önemli yönetim aracı ise denetim sistemleridir.
Denetim kişi ve kuruluşların gelişmesine, mali yönetim ve kontrol sistemlerinin geçerli, güvenilir ve tutarlı hale gelmesine rehberlik etmek ve elde edilen sonuç ve bulguları ilgililere duyurmak için uygulanan sistemli bir süreçtir.
Denetimde temel amaç, istenilen amaç ile gerçekleşen durumun karşılaştırılması, yaklaştırılmasıdır. Denetim kamu kurum ve kuruluşlarında hataların önlenmesine yardımcı olmak, çalışanların ve kuruluşların gelişmesine, yönetim ve kontrol sistemlerinin geçerli, güvenilir ve tutarlı hale gelmesine rehberlik etmek amacıyla, hizmetlerin süreç ve sonuçlarını mevzuata, önceden belirlenmiş amaç ve hedeflere, performans ölçütlerine ve kalite standartlarına göre; tarafsız olarak analiz etmek, karşılaştırmak ve ölçmek, kanıtlara dayalı olarak değerlendirmek, elde edilen sonuçları rapor haline getirerek ilgililere duyurmak şeklindeki aşamaları da kapsamaktadır.
Bu kapsamda yeni kamu mali yönetiminde denetimin rolü; yönetimin girdilerinden (kaynaklardan) çok çıktıları (performans) üzerinde faaliyet gösterilmesi, bürokratik işlemlerin izlenmesi ve kontrolü, personel yönetiminde performans merkezli yeni bir usul uygulanması, yönetim faaliyetlerinin müşteri, pazar ve kalite üzerinde yoğunlaşması, organize yapının yeniden oluşturulması ve hiyerarşinin azaltılması, maliyet gözetimi ve yönetimi, gözlemleme ve destekleme mekanizmalarının başlatılması, bir ölçüde merkez dışı kaynak dağıtımının esas alınması şeklinde belirtilmiştir.
Denetim, amaçlardan sapmaların olduğu durumlarda düzeltmeye katkı sağlayıcı bir faaliyet durumundadır. Denetimin tek başına varlığı bile kamu görevlilerinin davranışlarını sürekli olarak düzeltmelerini sağlamaktadır. İkinci etki ise denetim sonrasında oluşan raporlarda ve bunların sonuçlarında görülmektedir. Buna denetimin biçimsel ve yaptırıma yönelik sonuçları denilmektedir. Denetim, varlığı ile gerek kamu gerekse özel kurumlarda sorumluluk duygusunu arttıran ve canlı tutan bir etki rolü üstlenmektedir.
Kamu mali yönetiminde özellikle son yıllarda önemi iyice artan katılımcı, şeffaf, hesap verebilir yönetim anlayışı, insan hak ve özgürlüklerini esas alan bir kamu yönetiminin oluşturulması gibi amaçlar doğrultusunda kurumların ve kişilerin denetimini daha önemli hale gelmiştir. Denetim yolsuzlukların oluşumunu engelleyen bir kavram olarak algılanmıştır.
Denetimin üç ana öğesi bulunmaktadır. Bunlardan ilki, kurumun ana amaçlarının önceden belirlenmiş olmasıdır. Denetimin ikinci öğesi verimliliktir. Belirli bir amaca ulaşmak yanında bu amaçlara verimli bir biçimde, fazladan para, emek, malzeme ve zaman harcamadan ulaşmak önemlidir. Üçüncü öğe ise zamandır. Amaç ve sonuçlara, belirlenen zaman içinde ulaşmak gerekmektedir.
Denetim konusunun özelliklerine göre bir takım denetim ilkeleri belirlenebilir. Ancak denetim yapılan her yerde genel olarak uyulması gereken ilkeler bulunmaktadır. Bu ilkeler;
- Bağımsızlık,
- Yasallık,
- Nesnellik ve
- Dürüstlüktür.
Denetim sırasında denetçinin bağımsız olarak hareket etmesi oldukça önemli bir konudur. Özellikle dış denetimde önemli bir unsur olarak karşımıza çıkan bağımsızlık, yönetim ve denetim kavramlarının bir birine karışmasını önleyen ve denetimin etkinliğini arttıran bir olgudur. Yasallık ya da hukukilik, yasallığın denetlenmesi ve denetimin hukuka uygun yürütülmesi olmak üzere iki şekilde ele alınabilir. Yasallığın denetlenmesi denetimin konusu veya denetleme normları kapsamında ele alınabilir. Hukuka uygunluk denetimi denetim ve denetleyen açısından özellikle kamu denetimleri için önemli bir ilkedir. Denetim faaliyetlerinde uyulması gereken ilkelerden biri olan nesnellik; denetçinin denetleme yaparken olanı dikkate alması ve olması gerekenle karşılaştırarak sonuca varmasıdır. Denetim faaliyeti, denetlenen kişilerin görevlerini gereğine uygun olarak yapıp yapmadığını belirlemeye yönelik olduğu için bir bakıma mesleki dürüstlüğü de ölçmektedir. Denetim faaliyetinin dürüst bir şekilde tamamlanması gerekmektedir.
Kamu Mali Yönetiminde Siyasi Denetim
Denetim sürecinin işlemesi, denetimde uygulanacak yöntem ve ilkeler denetimin türüne göre farklılık göstermektedir. Bu nedenle yönetimin durumunu değerlendirmeye yarayan denetim faaliyetlerinin türlere ayrılmasında değişik ölçütler kullanılmaktadır. Uygulanan denetim teknikleri, denetimi yapan kurum, denetlenen kurumlar, denetimin zamanı, amacı, kapsamı, konusu gibi durumlar dikkate alınarak çeşitli şekillerde sınıflandırılabilmektedir.
Demokratik sistemlerde yönetsel kurum ve kişiler halk adına hareket ederlerken, siyasal organlar tarafından kendilerine verilen yetkileri kullanırlar. Gerçek yetkinin sahibi olan siyasal organlar, bu yetkinin nasıl kullanıldığını denetlemek ve yetkiyi yeniden düzenlemek ya da geriye almak hakkına da sahiptirler.
Bütçe hakkının bir gereği olarak yasama organı, bütçe uygulaması sırasında ve uygulamadan sonra gerek genel denetim araçlarını (soru, gensoru, meclis araştırması gibi) kullanarak gerekse de bütçeye ilişkin özel mekanizmaları (Sayıştay denetimi, kesin hesap kanunları, bütçe kanun tasarıları) işleterek ve bunların sonuçlarını değerlendirerek bir denetim yapmaktadır.
Yasama organının önemli fonksiyonlarından biri denetimidir. Siyasal iktidarın kararlarının uygulama aracı olan idareyi, denetleme görevi halk temsilcilerinden oluşan meclise verilmiştir. Yasama organı yani meclis sahip olduğu bu yetkisini, hükümet ve bakanlıklar aracılığıyla da yerine getirmektedir. Yürütmenin uyguladığı kuralların yapıcısı olan yasama organının, başka bir ifade ile siyasi organın, koyduğu kuralların yürütme tarafından nasıl uygulandığını denetlemek yetkisine de sahip olması, demokratik yapıya sahip devletlerde vazgeçilmez bir unsurdur. Yürütme organı olan Bakanlar Kurulu, hem toplu olarak, hem de üyeleri yönünden ayrı ayrı meclise karşı siyasi olarak sorumlu bulunmaktadır.
Türkiye Büyük Millet Meclisi; meclis araştırması, genel görüşme, meclis soruşturması ve yazılı soru yollarıyla bilgi edinme ve denetleme yetkisini kullanmaktadır.
Meclis araştırması, belli bir konuda bilgi edinmek için yapılan incelemeden oluşmaktadır. Genel görüşme, toplumu ve Devlet faaliyetlerini ilgilendiren belli bir konunun Türkiye Büyük Millet Meclisi Genel Kurulunda görüşülmesidir. Meclis soruşturması , Cumhurbaşkanı yardımcısı ve bakanlar hakkında 106’ncı maddenin beşinci, altıncı, yedinci fıkraları uyarınca yapılan soruşturmadır. Yazılı soru; yazılı olarak en geç onbeş gün içerisinde cevaplanmak üzere milletvekillerinin, Cumhurbaşkanı yardımcıları ve bakanlara yazılı olarak soru sormalarıdır. Meclis araştırması, genel görüşme ve yazılı soru önergelerinin verilme şekli, içeriği ve kapsamı ile araştırma usûlleri Meclis İçtüzüğü ile düzenlenmektedir.
Kamu Mali Yönetiminde Yargı Denetimi
İdarenin işlemlerinin yargı tarafından denetlenmesi, hukuk devletinde yaygın biçimde uygulanan bir denetim türüdür. Bütün siyasal sistemler, hukuk devletinin bir gereği olarak, yönetimin eylem ve işlemlerine karşı yargı denetimini kabul etmektedir.
Yargı denetimi, kamu bürokrasisi üzerinde uygulanan kurumsal denetim araçlarından biridir. Yönetimi hukuk sınırları içinde tutmayı amaçlayan yargısal denetim, devletin tüm organ ve otoritelerinin faaliyetlerinin, hukuka uygun olup olmadığının, bağımsız bir yargı organı tarafından denetlenmesi ve bunun bir yargı kararıyla belirtilmesidir. Yönetimin yargısal denetimi, yönetim mekanizmalarının işleyişinden doğan uyuşmazlıkları kesin çözüme bağlama yetkisinin, yönetimden ayrı ve bağımsız bir organa verilmesi amacını taşımaktadır.
İdarenin yapmış olduğu işlem ve faaliyetlerin yargı organlarınca denetlenmesi hukuk devletinin vazgeçilmez gereğidir.
Kamu Mali Yönetiminde İdari Denetim
İdari denetim iç ve dış denetim olarak ikiye ayrılmaktadır. İç denetim kamu yönetimi sistemi içinde yer alan herhangi bir kurum veya kuruluşun hiyerarşik olarak veya oluşturduğu denetim organları aracılığıyla kendi birimleri üzerinde denetimde bulunmasıdır. Dış denetim ise genel kamu yönetimi sistemi içinde yer alan ancak denetlenen kuruluş dışında örgütlenmiş birimlerce yapılan denetimdir.
Kamu maliyesi alanındaki kontrol kavramı, ilgili kuruluş üzerinde hem iç denetimi, hem de dışarıdan gelen dış denetimi kapsayan bir kavram olarak karşımıza çıkmaktadır. İç kontrol ve mali kontrol kavramları birbirleri yerine kullanılabilmektedir.
İç Kontrol
Kontrol, yönetimin en temel faaliyetidir ve idarenin her türlü faaliyetinin sonuçlarını belirlemek ve değerlendirmek, elde edilen sonuçların önceden belirlenmiş olan yönetsel amaç ve hedeflere uygun olup olmadığını ölçmek ve bu yönde gerekli düzeltici önlemeleri almak şeklinde tanımlanabilir. İç kontrol, denetimi de kapsayan daha geniş kapsamlı bir kavramdır.
İç kontrol, idarenin amaçlarına, belirlenmiş politikalara ve mevzuata uygun olarak faaliyetlerin etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde yürütülmesini, varlık ve kaynakların korunmasını, muhasebe kayıtlarının doğru ve tam olarak tutulmasını, malî bilgi ve yönetim bilgisinin zamanında ve güvenilir olarak üretilmesini sağlamak üzere idare tarafından oluşturulan organizasyon, yöntem ve süreçle iç denetimi kapsayan malî ve diğer kontroller bütünüdür.
Ülkemizde de 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun Beşinci Kısmında iç kontrol sisteminin esasları düzenlenmiştir. Görev ve yetkileri çerçevesinde, malî yönetim ve kontrol süreçlerine ilişkin standartlar ve yöntemler Hazine ve Maliye Bakanlığınca, iç denetime ilişkin standartlar ve yöntemler ise İç Denetim Koordinasyon Kurulu tarafından belirlenir, geliştirilir ve uyumlaştırılır. Bunlar ayrıca, sistemlerin koordinasyonunu sağlar ve kamu idarelerine rehberlik hizmeti verir.
Kamu idarelerinin malî yönetim ve kontrol sistemleri; harcama birimleri, muhasebe ve malî hizmetler ile ön malî kontrol ve iç denetimden oluşmaktadır (kitabın 158. sayfasındaki şekil 8.2’de gösterildiği gibi). Ön mali kontrol, harcama birimlerinde işlemlerin gerçekleştirilmesi aşamasında yapılan kontroller ile malî hizmetler birimi tarafından yapılan kontrolleri kapsamaktadır.
Ön mali kontrol işlemi bağlayıcı değildir. Danışma ve önleyici niteliktedir. Ancak harcama yetkilileri ve gerçekleştirme görevlilerinin sorumluluğunu ortadan kaldırmamaktadır. Mali hizmetler biriminde ön mali kontrol yetkisi mali hizmetler birimi yöneticisine aittir. Kontrol sonucunda düzenlenen yazılı görüş ve kontrol şerhleri mali hizmetler birimi yöneticisi tarafından imzalanmaktadır.
Tüm kamu idarelerinde tutarlı, kapsamlı ve standart bir iç kontrol sisteminin kurulmasını ve uygulanmasını sağlamak için kamu idarelerin, iç kontrol sistemlerinin oluşturulmasında, izlenmesinde ve değerlendirilmesinde dikkate almaları gereken bazı temel yönetim kuralları bulunmaktadır. Bunlara Kamu İç Kontrol Standartları adı verilmektedir.
İç kontrolle ilgili düzenlemeler doğrultusunda, Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından hazırlanan ve 26/12/2007 tarihli ve 26738 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Kamu İç Kontrol Standartları Tebliği ile kamu idarelerinde iç kontrol sisteminin oluşturulması, uygulanması, izlenmesi ve geliştirilmesi amacıyla 18 standart ve bu standartlar için gerekli 79 genel şart belirlenmiş bulunmaktadır (kitabın 159. sayfasındaki şekil 8.3’de gösterildiği gibi).
Bir kamu kurumunda iç kontrol sisteminin uygulanmasında rol alan ve sorumluluk üstlenen aktörler şu şekilde sıralanabilir:
- Üst yönetici
- Birim yöneticileri (harcama yetkilileri)
- Strateji Geliştirme Birimi Yöneticileri
- Personel
- İç denetim birimi
- Mali Yönetim ve Kontrol Merkezi Uyumlaştırma Birimi (Hazine ve Maliye Bakanlığı)
- Kurum dışındakiler (hizmetten yararlananlar, paydaşlar)
- Sayıştay
İç kontrolün etkinliğinde en büyük rolü yönetim üstlenir. İdareciler iç kontrol sisteminin etkili bir biçimde işlediğinin güvencesini verebilmek için uygun politikalar oluşturmalı ve güvence sağlamalıdırlar. İç kontrol uygulanırken, hedeflere ulaşılmasını etkileyecek belirsizlikler öngörülmeli ve önlemler alınmalıdır; yani idareciler risk yönetimi konusunda da sorumludurlar.
Kurumlarda iç kontrol sistemlerinin kurulması ve gözetilmesinden sorumlu olan üst yöneticiler ve birim yöneticileri, bu sorumlulukları kapsamında her yıl “İç Kontrol Güvence Beyanı” imzalamaktadır. Üst yöneticinin “İç Kontrol Güvence Beyanı”nın oluşturulması sırasında, kurumun iç kontrol sisteminin yeterliliği ve etkinliği hakkında yeterli düzeyde bilgilendirilmesi gerekmektedir. İç denetim raporları, kurumların üst yönetici ve birim yöneticilerinin verdikleri iç kontrol güvence beyanını destekleyen en önemli araçlardan birisidir.
İç Denetim
İç denetim ile iç kontrol birbirlerinden oldukça farklı kavramlar olmasına rağmen aralarında güçlü bir ilişki bulunmaktadır. İç kontrole ilişkin yapılan mevzuat tanımlamalarından da anlaşılacağı üzere iç denetim, iç kontrol sisteminin bir parçası ve sistemi oluşturan unsurlardan biri olarak ifade edilmektedir. İç kontrol sisteminin izlenmesi, değerlendirilmesi ve sistem içerisindeki yetersiz noktaların belirlenmesi için, iç denetim faaliyetine ihtiyaç duyulmaktadır. İç denetim, iç kontrol sistemini değerlendirmek ve sisteme yönelik öneri, önlem ve tavsiyeleri üst yönetime iletmekle görevli bir danışmanlık faaliyetidir. Bu alamda iç kontrol olmadan iç denetimin, iç denetim olmadan da iç kontrolün varlığından söz etmek mümkün olmayacaktır.
İç denetim, kurum faaliyetlerinin ve uygulayıcılarının yaptıkları işlem ve işlerin uygunluk ve etkinliğinin, üretilmiş her türlü bilginin güvenirliğinin mevzuat, finans, muhasebe ve diğer tüm yönlerden, iç denetçi adı verilen kişilerce araştırılıp, incelenip üst yönetime rapor edilmesidir.
İç Denetim faaliyetinin temel alanına şu konular girmektedir:
- İç kontrol süreçlerinin denetimi,
- Kurum içinde üretilen bilgi ve raporların tamlığı, doğruluğu ve güvenilirliği,
- Operasyonların etkinliği ve verimliliği,
- Mevzuata uygunluk,
- Kurum varlıklarının korunması,
- Risk yönetimi süreçlerinin denetimi,
- Yönetsel süreçlerin denetimi.
Bu alanlarda gerçekleştirilen iç denetim faaliyetleri özellikle üç temel unsur etrafında toplanmaktadır. Bunlar;
- Kontrol süreçlerini değerlendirmek
- Risk yönetim süreçlerini değerlendirmek
- Yönetim süreçlerini değerlendirme
İç denetim faaliyeti, kamu mali yönetiminin önemli bir unsuru ve kamu sektörü performansını geliştiren önemli bir araç olarak giderek artan bir şekilde dikkatleri üzerine çekmektedir. Kamu mali yönetimlerinin yeniden yapılandırılmasında, katılımcı yönetim, görevlilere öncelik verilmesi, müşteri veya halkın memnuniyetinin sağlanması, girdiler yerine çıktılara ve yaratıcılığa önem verilmesi gibi yeni anlayışların öne çıktığı günümüzde, denetimde buna paralel belirli standartlar ve organizasyonlar çerçevesinde farklı bir işlev kazanmaktadır. Ülkemizde 5018 sayılı Kamu Yönetimi ve Kontrol Kanununda; iç kontrol ve iç denetim konuları yeni mali yönetim ve kontrol sistemini oluşturan temel unsurlar olarak düzenlenmiştir. İç denetim konusu ile ilgili düzenlemeler 5018 Kanunun 63, 64, 65, 66 ve 67. maddelerinde yer almaktadır.
İç denetimde kamu kuruluşu kendi kendisini denetlemektedir. Bu da ya hiyerarşik denetim ya da teftiş kurulları yoluyla olmaktadır. Bir kuruluşta üstün, ast üzerindeki denetimine hiyerarşik denetim adı verilmektedir. Hiyerarşik denetim, amir tarafından işin görüldüğü anda ve aniden yani hiç bir talep ve başvuru olmaksızın kendiliğinden yapılabileceği gibi, ilgili kişi veya kişilerin başvurusu üzerine de yapılabilmektedir. Hiyerarşik denetimde her üst astını denetleme yetkisine sahip olduğu halde, teftiş kurulları yoluyla yapılan denetimde özel denetim görevlileri (müfettişler) kullanılmaktadır. İç denetim faaliyeti iç denetçiler tarafından gerçekleştirilmektedir. İç denetçiler, denetim görevleri sırasında, mevcut kontrollerin etkililiğini değerlendirmekte ve kontrollerin çalışıp çalışmadığı yönünde ortaya konulan bilgiler ve sonrasında geliştirilen düzeltici önerilerle kontrol süreçlerinin iyileştirilmesine katkı sağlamaktadırlar.
Kamu idarelerinin yıllık iç denetim programı üst yöneticinin önerileri de dikkate alınarak iç denetçiler tarafından hazırlanıp üst yönetici tarafından onaylanmaktadır. Ülkemizde 5018 Sayılı Kanunun 64. Maddesinde iç denetçilerin görevleri sıralanmıştır. İç denetçi, aşağıda belirtilen görevleri yerine getirmektedir:
- Nesnel risk analizlerine dayanarak kamu idarelerinin yönetim ve kontrol yapılarını değerlendirmek
- Kaynakların etkili, ekonomik ve verimli kullanılması bakımından incelemeler yapmak ve önerilerde bulunmak.
- Harcama sonrasında yasal uygunluk denetimi yapmak.
- İdarenin harcamalarının, malî işlemlere ilişkin karar ve tasarruflarının, amaç ve politikalara, kalkınma planına, programlara, stratejik planlara ve performans programlarına uygunluğunu denetlemek ve değerlendirmek.
- Malî yönetim ve kontrol süreçlerinin sistem denetimini yapmak ve bu konularda önerilerde bulunmak.
- Denetim sonuçları çerçevesinde iyileştirmelere yönelik önerilerde bulunmak.
- Denetim sırasında veya denetim sonuçlarına göre soruşturma açılmasını gerektirecek bir duruma rastlandığında, ilgili idarenin en üst amirine bildirmek.
İç denetçi bu görevlerini, İç Denetim Koordinasyon Kurulu tarafından belirlenen ve uluslararası kabul görmüş kontrol ve denetim standartlarına uygun şekilde yerine getirmektedir. İç denetçi, görevinde bağımsızdır ve iç denetçiye asli görevi dışında hiçbir görev verilemez ve yaptırılamaz. İç denetçiler, raporlarını doğrudan üst yöneticiye sunmaktadırlar. Bu raporlar üst yönetici tarafından değerlendirilerek gereği için ilgili birimler ile mali hizmetler birimine verilmektedir. İç denetim raporları ile bunlar üzerine yapılan işlemler, üst yönetici tarafından en geç iki ay içinde İç Denetim Koordinasyon Kuruluna gönderilmektedir. Yine aynı kanunun 65. Maddesinde iç denetçilerin nitelikleri ve atanması ile ilgili hükümler yer almaktadır. Buna göre iç denetçi olarak atanacakların, 657 sayılı Devlet Memurları Kanununun 48 inci maddesinde belirtilenler ile aşağıdaki şartları taşıması gerekmektedir:
- İlgili kamu idaresinin özelliği de dikkate alınarak İç Denetim Koordinasyon Kurulu tarafından belirlenen alanlarda en az dört yıllık yükseköğrenim görmüş olmak.
- Kamu idarelerinde denetim elemanı olarak en az beş yıl veya İç Denetim Koordinasyon Kurulunca belirlenen alanlarda en az sekiz yıl çalışmış olmak.
- Mesleğin gerektirdiği bilgi, ehliyet ve temsil yeteneğine sahip olmak.
- İç Denetim Koordinasyon Kurulunca gerekli görülen diğer şartları taşımak.
İç denetçiler, bakanlıklar ve bağlı idarelerde, üst yöneticilerin teklifi üzerine Bakan, diğer idarelerde üst yöneticiler tarafından sertifikalı adaylar arasından atanır ve aynı usûlle görevden alınmaktadır. İç denetçilerin kamu idareleri itibarıyla sayıları, çalışma usul ve esasları ile diğer hususlar Cumhurbaşkanı tarafından çıkarılan yönetmelikle belirlenmektedir.
Maliye Bakanlığına bağlı İç Denetim Koordinasyon Kurulu ise yedi üyeden oluşmaktadır. İç Denetim Koordinasyon Kurulu, kamu idarelerinin iç denetim sistemlerini izlemek, bağımsız ve tarafsız bir organ olarak hizmet vermek üzere aşağıdaki görevleri yürütmektedir:
- İç denetime ilişkin denetim ve raporlama standartlarını belirlemek, denetim rehberlerini hazırlamak ve geliştirmek.
- Uluslararası uygulamalar ve denetim standartlarıyla uyumlu risk değerlendirme yöntemlerini geliştirmek.
- Kamu idarelerinin denetim birimleri ile işbirliğini sağlamak.
- Yolsuzluk veya usulsüzlüklerin ortadan kaldırılması için gerekli önlemlerin alınması konusunda önerilerde bulunmak.
- Risk içeren alanlarda iç denetçilere program dışı özel denetim yaptırılması için kamu idarelerine önerilerde bulunmak.
- İç denetçilerin eğitim programlarını düzenlemek.
- İç denetçiler ile üst yöneticiler arasında görüş ayrılığı bulunması halinde anlaşmazlığın giderilmesine yardımcı olmak.
- İdarelerin iç denetim raporlarını değerlendirerek sonuçlarını konsolide etmek suretiyle yıllık rapor halinde Maliye Bakanına sunmak ve kamuoyuna açıklamak.
- İşlem hacimleri ve personel sayıları dikkate alınmak suretiyle idareler ile ilçe ve belde belediyeleri için iç denetçi atanıp atanmayacağına karar vermek.
- İç denetçilerin atanmasına ilişkin diğer usulleri belirlemek.
- İç denetçilerin uyacakları etik kuralları belirlemek.
- Kalite güvence ve geliştirme programını düzenlemek ve iç denetim birimlerini bu kapsamda değerlendirmek.
İç denetçilerin yapacağı iç denetimler; uygunluk denetimi, performans denetimi, mali denetim, bilgi teknolojisi denetimi, sistem denetimi olarak belirlenmiştir ve her iç denetim faaliyeti ise; planlama, denetimin yürütülmesi, raporlama ve izleme sürecinden oluşmaktadır.
Uygunluk denetimi, kamu idarelerinin faaliyet ve işlemlerinin ilgili kanun, tüzük, yönetmelik ve diğer mevzuata uygunluğunun incelenmesidir. Performans denetimi, yönetimin bütün kademelerinde gerçekleştirilen faaliyet ve işlemlerin planlanması, uygulanması ve kontrolü aşamalarındaki etkililiğin, ekonomikliğin ve verimliliğin incelenmesi ve değerlendirilmesidir. Mali denetim, gelir, gider, varlık ve yükümlülüklere ilişkin hesap ve işlemlerin doğruluğunun; mali sistem ve tabloların güvenilirliğinin incelenmesi ve değerlendirilmesidir. Bilgi teknolojisi denetimi, denetlenen birimin elektronik bilgi sistemlerinin sürekliliğinin ve güvenilirliğinin incelenmesi ve değerlendirilmesidir. Sistem denetimi, denetlenen birimin faaliyetlerinin ve iç kontrol sisteminin; organizasyon yapısına katkı sağlayıcı bir yaklaşımla analiz edilmesi, eksikliklerinin belirlenmesi, kalite ve uygunluğunun araştırılması, kaynakların ve uygulanan yöntemlerin yeterliliğinin ölçülmesi yoluyla incelenmesi ve değerlendirilmesidir.
Dış Denetim
Dış denetim; kurumun kurumsal hiyerarşisi ile ilgisi olmayan, kendi örgüt yapısının dışında yer alan, kurumla doğrudan ilgili ya da bağlı olmayan bağımsız denetim elemanlarınca yapılan bir denetimdir. Dolayısıyla dış denetimin temel öğesi bağımsızlık, bir anlamda objektifliktir. İç denetim ve dış denetim arasındaki temel farkı, denetçinin statüsü belirlemektedir.
Ülkemizde 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu ile Sayıştay tek dış denetim organı olarak belirlenmiştir. Sayıştay’ın kamu mali yönetiminde önemli bir yeri bulunmaktadır. Kurumsal ve işlevsel bağımsızlığa sahip olan Sayıştay, kamu yönetiminin hesap verebilirlik ve saydamlık ilkeleri çerçevesinde geliştirilmesi ve kamu kaynaklarının hukuka, amaçlarına ve iyi yönetim ilkelerine uygun olarak kullanılmasında önemli görevler üstlenmektedir.
Türkiye Cumhuriyeti Anayasasında Sayıştay, merkezi yönetim bütçesi kapsamındaki kamu idareleri, sosyal güvenlik kurumları ile mahalli idarelerin bütün gelir ve giderleri ile mallarını TBMM adına denetlemek, sorumluların hesap ve işlemlerini kesin hükme bağlamak ve kanunlarla verilen inceleme, denetleme ve hükme bağlama işlerini yapmakla görevli olan kurum olarak tanımlanmıştır. Sayıştay tarafından yapılan dış denetimin amaçları şu şekilde sıralanabilir;
- Bütçe hakkının gereği olarak kamu idarelerinin faaliyet sonuçları hakkında TBMM’ye ve kamuoyuna güvenilir ve yeterli bilgi sunulması,
- Kamu mali yönetiminin hukuka uygun olarak yürütülmesi ve kamu kaynaklarının korunması,
- Kamu idarelerinin performansının değerlendirilmesi,
- Hesap verme sorumluluğu ve mali saydamlığın yerleştirilmesi ve yaygınlaştırılması.
Sayıştay tarafından yapılan dış denetim, uluslararası denetim standartlarında, mali denetim, uygunluk denetimi, düzenlilik denetimi ve performans denetiminden oluşmaktadır. Sayıştay tarafından yerindelik denetimi yapılmamakta, idarenin takdir yetkisini sınırlayacak ve ortadan kaldıracak kararlar alınmamaktadır.
Mali denetim, mali tabloların güvenilirliği ve doğruluğuna ilişkin olarak hesap, kayıt ve belgeler üzerinden yapılan denetimdir. Uygunluk denetimi, kamu idarelerinin gelir, gider ve mallarına ilişkin malî işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygun olup olmadığının belirlenmesine yönelik denetimdir. Düzenlilik denetimi; kamu idarelerinin hesap ve işlemleri ile mali rapor ve tablolarının güvenilirliği ve doğruluğu hakkında görüş bildirilmesi, kamu idarelerinin gelir, gider ve mallarına ilişkin hesap ve işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygun olup olmadığının belirlenmesi ve mali yönetim ve iç kontrol sistemlerinin değerlendirilmesidir. Performans denetimi ise kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli olarak kullanılıp kullanılmadığının belirlenmesi, faaliyet sonuçlarının ölçülmesi ve performans bakımından değerlendirilmesini kapsayan denetimi ifade etmektedir.
Sayıştay tarafından her mali yıl için hazırlanan, farklı amaç ve kapsamlara sahip ve değişik tür ve nitelikteki çok sayıda rapor, başta TBMM olmak üzere, ilgili mercilere sunulmakta ve ayrıca kamuoyuna açıklanmaktadır. 6085 sayılı Sayıştay Kanunu Madde 5’e göre Sayıştay’ın görevleri şunlardır:
- Kamu idarelerinin mali faaliyet, karar ve işlemlerini hesap verme sorumluluğu çerçevesinde denetler ve sonuçları hakkında TBMM’ye doğru, yeterli, zamanlı bilgi ve raporlar sunmak.
- Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin; gelir, gider ve mallarına ilişkin hesap ve işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygun olup olmadığını denetlemek, sorumluların hesap ve işlemlerinden kamu zararına yol açan hususları kesin hükme bağlamak.
- Genel uygunluk bildirimini TBMM’ye sunmak.
- Kanunlarla verilen inceleme, denetleme ve hükme bağlama işlerini yapmak.
Kanuna göre Sayıştay tarafından yapılan denetimler sonucunda düzenlenen raporlar idareler itibariyle konsolide edilecek ve bu raporlar ilgili kamu idaresinin üst yöneticileri tarafından cevaplandırılacaktır. Sayıştay da denetim sonuçlarının parlamentoya raporlanması amacıyla denetim raporları ve bunlara verilen cevapları dikkate alarak dış denetim genel değerlendirme raporu düzenlemekte ve TBMM’ye sunmaktadır. Sayıştay’ın denetimleri sonucunda hazırladığı raporlar; dış denetim genel değerlendirme raporu, faaliyet genel değerlendirme raporu, mali istatistikleri değerlendirme raporu, genel uygunluk bildirimidir.
Kamu Mali Yönetiminde Denetim
Günümüzde, kamu kurumlarının sunduğu hizmetler hızla artmaktadır. Artan harcamalar kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde kullanılması ve her düzeydeki kamu yöneticisinin hem yetkili kurumlara hem de kamuoyuna hesap vermesi yönündeki reform taleplerini de arttırmaktadır. Bu yöndeki talepler, kamu kurumlarının organizasyon yapısından, iletişim ve izlemeye kadar yönetim ve kontrol süreçleriyle ilgili pek çok alanda etkili araçların kullanılmasını gerekli kılmaktadır. Bu reform sürecinde benimsenen en önemli yönetim aracı ise denetim sistemleridir.
Denetim kişi ve kuruluşların gelişmesine, mali yönetim ve kontrol sistemlerinin geçerli, güvenilir ve tutarlı hale gelmesine rehberlik etmek ve elde edilen sonuç ve bulguları ilgililere duyurmak için uygulanan sistemli bir süreçtir.
Denetimde temel amaç, istenilen amaç ile gerçekleşen durumun karşılaştırılması, yaklaştırılmasıdır. Denetim kamu kurum ve kuruluşlarında hataların önlenmesine yardımcı olmak, çalışanların ve kuruluşların gelişmesine, yönetim ve kontrol sistemlerinin geçerli, güvenilir ve tutarlı hale gelmesine rehberlik etmek amacıyla, hizmetlerin süreç ve sonuçlarını mevzuata, önceden belirlenmiş amaç ve hedeflere, performans ölçütlerine ve kalite standartlarına göre; tarafsız olarak analiz etmek, karşılaştırmak ve ölçmek, kanıtlara dayalı olarak değerlendirmek, elde edilen sonuçları rapor haline getirerek ilgililere duyurmak şeklindeki aşamaları da kapsamaktadır.
Bu kapsamda yeni kamu mali yönetiminde denetimin rolü; yönetimin girdilerinden (kaynaklardan) çok çıktıları (performans) üzerinde faaliyet gösterilmesi, bürokratik işlemlerin izlenmesi ve kontrolü, personel yönetiminde performans merkezli yeni bir usul uygulanması, yönetim faaliyetlerinin müşteri, pazar ve kalite üzerinde yoğunlaşması, organize yapının yeniden oluşturulması ve hiyerarşinin azaltılması, maliyet gözetimi ve yönetimi, gözlemleme ve destekleme mekanizmalarının başlatılması, bir ölçüde merkez dışı kaynak dağıtımının esas alınması şeklinde belirtilmiştir.
Denetim, amaçlardan sapmaların olduğu durumlarda düzeltmeye katkı sağlayıcı bir faaliyet durumundadır. Denetimin tek başına varlığı bile kamu görevlilerinin davranışlarını sürekli olarak düzeltmelerini sağlamaktadır. İkinci etki ise denetim sonrasında oluşan raporlarda ve bunların sonuçlarında görülmektedir. Buna denetimin biçimsel ve yaptırıma yönelik sonuçları denilmektedir. Denetim, varlığı ile gerek kamu gerekse özel kurumlarda sorumluluk duygusunu arttıran ve canlı tutan bir etki rolü üstlenmektedir.
Kamu mali yönetiminde özellikle son yıllarda önemi iyice artan katılımcı, şeffaf, hesap verebilir yönetim anlayışı, insan hak ve özgürlüklerini esas alan bir kamu yönetiminin oluşturulması gibi amaçlar doğrultusunda kurumların ve kişilerin denetimini daha önemli hale gelmiştir. Denetim yolsuzlukların oluşumunu engelleyen bir kavram olarak algılanmıştır.
Denetimin üç ana öğesi bulunmaktadır. Bunlardan ilki, kurumun ana amaçlarının önceden belirlenmiş olmasıdır. Denetimin ikinci öğesi verimliliktir. Belirli bir amaca ulaşmak yanında bu amaçlara verimli bir biçimde, fazladan para, emek, malzeme ve zaman harcamadan ulaşmak önemlidir. Üçüncü öğe ise zamandır. Amaç ve sonuçlara, belirlenen zaman içinde ulaşmak gerekmektedir.
Denetim konusunun özelliklerine göre bir takım denetim ilkeleri belirlenebilir. Ancak denetim yapılan her yerde genel olarak uyulması gereken ilkeler bulunmaktadır. Bu ilkeler;
- Bağımsızlık,
- Yasallık,
- Nesnellik ve
- Dürüstlüktür.
Denetim sırasında denetçinin bağımsız olarak hareket etmesi oldukça önemli bir konudur. Özellikle dış denetimde önemli bir unsur olarak karşımıza çıkan bağımsızlık, yönetim ve denetim kavramlarının bir birine karışmasını önleyen ve denetimin etkinliğini arttıran bir olgudur. Yasallık ya da hukukilik, yasallığın denetlenmesi ve denetimin hukuka uygun yürütülmesi olmak üzere iki şekilde ele alınabilir. Yasallığın denetlenmesi denetimin konusu veya denetleme normları kapsamında ele alınabilir. Hukuka uygunluk denetimi denetim ve denetleyen açısından özellikle kamu denetimleri için önemli bir ilkedir. Denetim faaliyetlerinde uyulması gereken ilkelerden biri olan nesnellik; denetçinin denetleme yaparken olanı dikkate alması ve olması gerekenle karşılaştırarak sonuca varmasıdır. Denetim faaliyeti, denetlenen kişilerin görevlerini gereğine uygun olarak yapıp yapmadığını belirlemeye yönelik olduğu için bir bakıma mesleki dürüstlüğü de ölçmektedir. Denetim faaliyetinin dürüst bir şekilde tamamlanması gerekmektedir.
Kamu Mali Yönetiminde Siyasi Denetim
Denetim sürecinin işlemesi, denetimde uygulanacak yöntem ve ilkeler denetimin türüne göre farklılık göstermektedir. Bu nedenle yönetimin durumunu değerlendirmeye yarayan denetim faaliyetlerinin türlere ayrılmasında değişik ölçütler kullanılmaktadır. Uygulanan denetim teknikleri, denetimi yapan kurum, denetlenen kurumlar, denetimin zamanı, amacı, kapsamı, konusu gibi durumlar dikkate alınarak çeşitli şekillerde sınıflandırılabilmektedir.
Demokratik sistemlerde yönetsel kurum ve kişiler halk adına hareket ederlerken, siyasal organlar tarafından kendilerine verilen yetkileri kullanırlar. Gerçek yetkinin sahibi olan siyasal organlar, bu yetkinin nasıl kullanıldığını denetlemek ve yetkiyi yeniden düzenlemek ya da geriye almak hakkına da sahiptirler.
Bütçe hakkının bir gereği olarak yasama organı, bütçe uygulaması sırasında ve uygulamadan sonra gerek genel denetim araçlarını (soru, gensoru, meclis araştırması gibi) kullanarak gerekse de bütçeye ilişkin özel mekanizmaları (Sayıştay denetimi, kesin hesap kanunları, bütçe kanun tasarıları) işleterek ve bunların sonuçlarını değerlendirerek bir denetim yapmaktadır.
Yasama organının önemli fonksiyonlarından biri denetimidir. Siyasal iktidarın kararlarının uygulama aracı olan idareyi, denetleme görevi halk temsilcilerinden oluşan meclise verilmiştir. Yasama organı yani meclis sahip olduğu bu yetkisini, hükümet ve bakanlıklar aracılığıyla da yerine getirmektedir. Yürütmenin uyguladığı kuralların yapıcısı olan yasama organının, başka bir ifade ile siyasi organın, koyduğu kuralların yürütme tarafından nasıl uygulandığını denetlemek yetkisine de sahip olması, demokratik yapıya sahip devletlerde vazgeçilmez bir unsurdur. Yürütme organı olan Bakanlar Kurulu, hem toplu olarak, hem de üyeleri yönünden ayrı ayrı meclise karşı siyasi olarak sorumlu bulunmaktadır.
Türkiye Büyük Millet Meclisi; meclis araştırması, genel görüşme, meclis soruşturması ve yazılı soru yollarıyla bilgi edinme ve denetleme yetkisini kullanmaktadır.
Meclis araştırması, belli bir konuda bilgi edinmek için yapılan incelemeden oluşmaktadır. Genel görüşme, toplumu ve Devlet faaliyetlerini ilgilendiren belli bir konunun Türkiye Büyük Millet Meclisi Genel Kurulunda görüşülmesidir. Meclis soruşturması , Cumhurbaşkanı yardımcısı ve bakanlar hakkında 106’ncı maddenin beşinci, altıncı, yedinci fıkraları uyarınca yapılan soruşturmadır. Yazılı soru; yazılı olarak en geç onbeş gün içerisinde cevaplanmak üzere milletvekillerinin, Cumhurbaşkanı yardımcıları ve bakanlara yazılı olarak soru sormalarıdır. Meclis araştırması, genel görüşme ve yazılı soru önergelerinin verilme şekli, içeriği ve kapsamı ile araştırma usûlleri Meclis İçtüzüğü ile düzenlenmektedir.
Kamu Mali Yönetiminde Yargı Denetimi
İdarenin işlemlerinin yargı tarafından denetlenmesi, hukuk devletinde yaygın biçimde uygulanan bir denetim türüdür. Bütün siyasal sistemler, hukuk devletinin bir gereği olarak, yönetimin eylem ve işlemlerine karşı yargı denetimini kabul etmektedir.
Yargı denetimi, kamu bürokrasisi üzerinde uygulanan kurumsal denetim araçlarından biridir. Yönetimi hukuk sınırları içinde tutmayı amaçlayan yargısal denetim, devletin tüm organ ve otoritelerinin faaliyetlerinin, hukuka uygun olup olmadığının, bağımsız bir yargı organı tarafından denetlenmesi ve bunun bir yargı kararıyla belirtilmesidir. Yönetimin yargısal denetimi, yönetim mekanizmalarının işleyişinden doğan uyuşmazlıkları kesin çözüme bağlama yetkisinin, yönetimden ayrı ve bağımsız bir organa verilmesi amacını taşımaktadır.
İdarenin yapmış olduğu işlem ve faaliyetlerin yargı organlarınca denetlenmesi hukuk devletinin vazgeçilmez gereğidir.
Kamu Mali Yönetiminde İdari Denetim
İdari denetim iç ve dış denetim olarak ikiye ayrılmaktadır. İç denetim kamu yönetimi sistemi içinde yer alan herhangi bir kurum veya kuruluşun hiyerarşik olarak veya oluşturduğu denetim organları aracılığıyla kendi birimleri üzerinde denetimde bulunmasıdır. Dış denetim ise genel kamu yönetimi sistemi içinde yer alan ancak denetlenen kuruluş dışında örgütlenmiş birimlerce yapılan denetimdir.
Kamu maliyesi alanındaki kontrol kavramı, ilgili kuruluş üzerinde hem iç denetimi, hem de dışarıdan gelen dış denetimi kapsayan bir kavram olarak karşımıza çıkmaktadır. İç kontrol ve mali kontrol kavramları birbirleri yerine kullanılabilmektedir.
İç Kontrol
Kontrol, yönetimin en temel faaliyetidir ve idarenin her türlü faaliyetinin sonuçlarını belirlemek ve değerlendirmek, elde edilen sonuçların önceden belirlenmiş olan yönetsel amaç ve hedeflere uygun olup olmadığını ölçmek ve bu yönde gerekli düzeltici önlemeleri almak şeklinde tanımlanabilir. İç kontrol, denetimi de kapsayan daha geniş kapsamlı bir kavramdır.
İç kontrol, idarenin amaçlarına, belirlenmiş politikalara ve mevzuata uygun olarak faaliyetlerin etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde yürütülmesini, varlık ve kaynakların korunmasını, muhasebe kayıtlarının doğru ve tam olarak tutulmasını, malî bilgi ve yönetim bilgisinin zamanında ve güvenilir olarak üretilmesini sağlamak üzere idare tarafından oluşturulan organizasyon, yöntem ve süreçle iç denetimi kapsayan malî ve diğer kontroller bütünüdür.
Ülkemizde de 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun Beşinci Kısmında iç kontrol sisteminin esasları düzenlenmiştir. Görev ve yetkileri çerçevesinde, malî yönetim ve kontrol süreçlerine ilişkin standartlar ve yöntemler Hazine ve Maliye Bakanlığınca, iç denetime ilişkin standartlar ve yöntemler ise İç Denetim Koordinasyon Kurulu tarafından belirlenir, geliştirilir ve uyumlaştırılır. Bunlar ayrıca, sistemlerin koordinasyonunu sağlar ve kamu idarelerine rehberlik hizmeti verir.
Kamu idarelerinin malî yönetim ve kontrol sistemleri; harcama birimleri, muhasebe ve malî hizmetler ile ön malî kontrol ve iç denetimden oluşmaktadır (kitabın 158. sayfasındaki şekil 8.2’de gösterildiği gibi). Ön mali kontrol, harcama birimlerinde işlemlerin gerçekleştirilmesi aşamasında yapılan kontroller ile malî hizmetler birimi tarafından yapılan kontrolleri kapsamaktadır.
Ön mali kontrol işlemi bağlayıcı değildir. Danışma ve önleyici niteliktedir. Ancak harcama yetkilileri ve gerçekleştirme görevlilerinin sorumluluğunu ortadan kaldırmamaktadır. Mali hizmetler biriminde ön mali kontrol yetkisi mali hizmetler birimi yöneticisine aittir. Kontrol sonucunda düzenlenen yazılı görüş ve kontrol şerhleri mali hizmetler birimi yöneticisi tarafından imzalanmaktadır.
Tüm kamu idarelerinde tutarlı, kapsamlı ve standart bir iç kontrol sisteminin kurulmasını ve uygulanmasını sağlamak için kamu idarelerin, iç kontrol sistemlerinin oluşturulmasında, izlenmesinde ve değerlendirilmesinde dikkate almaları gereken bazı temel yönetim kuralları bulunmaktadır. Bunlara Kamu İç Kontrol Standartları adı verilmektedir.
İç kontrolle ilgili düzenlemeler doğrultusunda, Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından hazırlanan ve 26/12/2007 tarihli ve 26738 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Kamu İç Kontrol Standartları Tebliği ile kamu idarelerinde iç kontrol sisteminin oluşturulması, uygulanması, izlenmesi ve geliştirilmesi amacıyla 18 standart ve bu standartlar için gerekli 79 genel şart belirlenmiş bulunmaktadır (kitabın 159. sayfasındaki şekil 8.3’de gösterildiği gibi).
Bir kamu kurumunda iç kontrol sisteminin uygulanmasında rol alan ve sorumluluk üstlenen aktörler şu şekilde sıralanabilir:
- Üst yönetici
- Birim yöneticileri (harcama yetkilileri)
- Strateji Geliştirme Birimi Yöneticileri
- Personel
- İç denetim birimi
- Mali Yönetim ve Kontrol Merkezi Uyumlaştırma Birimi (Hazine ve Maliye Bakanlığı)
- Kurum dışındakiler (hizmetten yararlananlar, paydaşlar)
- Sayıştay
İç kontrolün etkinliğinde en büyük rolü yönetim üstlenir. İdareciler iç kontrol sisteminin etkili bir biçimde işlediğinin güvencesini verebilmek için uygun politikalar oluşturmalı ve güvence sağlamalıdırlar. İç kontrol uygulanırken, hedeflere ulaşılmasını etkileyecek belirsizlikler öngörülmeli ve önlemler alınmalıdır; yani idareciler risk yönetimi konusunda da sorumludurlar.
Kurumlarda iç kontrol sistemlerinin kurulması ve gözetilmesinden sorumlu olan üst yöneticiler ve birim yöneticileri, bu sorumlulukları kapsamında her yıl “İç Kontrol Güvence Beyanı” imzalamaktadır. Üst yöneticinin “İç Kontrol Güvence Beyanı”nın oluşturulması sırasında, kurumun iç kontrol sisteminin yeterliliği ve etkinliği hakkında yeterli düzeyde bilgilendirilmesi gerekmektedir. İç denetim raporları, kurumların üst yönetici ve birim yöneticilerinin verdikleri iç kontrol güvence beyanını destekleyen en önemli araçlardan birisidir.
İç Denetim
İç denetim ile iç kontrol birbirlerinden oldukça farklı kavramlar olmasına rağmen aralarında güçlü bir ilişki bulunmaktadır. İç kontrole ilişkin yapılan mevzuat tanımlamalarından da anlaşılacağı üzere iç denetim, iç kontrol sisteminin bir parçası ve sistemi oluşturan unsurlardan biri olarak ifade edilmektedir. İç kontrol sisteminin izlenmesi, değerlendirilmesi ve sistem içerisindeki yetersiz noktaların belirlenmesi için, iç denetim faaliyetine ihtiyaç duyulmaktadır. İç denetim, iç kontrol sistemini değerlendirmek ve sisteme yönelik öneri, önlem ve tavsiyeleri üst yönetime iletmekle görevli bir danışmanlık faaliyetidir. Bu alamda iç kontrol olmadan iç denetimin, iç denetim olmadan da iç kontrolün varlığından söz etmek mümkün olmayacaktır.
İç denetim, kurum faaliyetlerinin ve uygulayıcılarının yaptıkları işlem ve işlerin uygunluk ve etkinliğinin, üretilmiş her türlü bilginin güvenirliğinin mevzuat, finans, muhasebe ve diğer tüm yönlerden, iç denetçi adı verilen kişilerce araştırılıp, incelenip üst yönetime rapor edilmesidir.
İç Denetim faaliyetinin temel alanına şu konular girmektedir:
- İç kontrol süreçlerinin denetimi,
- Kurum içinde üretilen bilgi ve raporların tamlığı, doğruluğu ve güvenilirliği,
- Operasyonların etkinliği ve verimliliği,
- Mevzuata uygunluk,
- Kurum varlıklarının korunması,
- Risk yönetimi süreçlerinin denetimi,
- Yönetsel süreçlerin denetimi.
Bu alanlarda gerçekleştirilen iç denetim faaliyetleri özellikle üç temel unsur etrafında toplanmaktadır. Bunlar;
- Kontrol süreçlerini değerlendirmek
- Risk yönetim süreçlerini değerlendirmek
- Yönetim süreçlerini değerlendirme
İç denetim faaliyeti, kamu mali yönetiminin önemli bir unsuru ve kamu sektörü performansını geliştiren önemli bir araç olarak giderek artan bir şekilde dikkatleri üzerine çekmektedir. Kamu mali yönetimlerinin yeniden yapılandırılmasında, katılımcı yönetim, görevlilere öncelik verilmesi, müşteri veya halkın memnuniyetinin sağlanması, girdiler yerine çıktılara ve yaratıcılığa önem verilmesi gibi yeni anlayışların öne çıktığı günümüzde, denetimde buna paralel belirli standartlar ve organizasyonlar çerçevesinde farklı bir işlev kazanmaktadır. Ülkemizde 5018 sayılı Kamu Yönetimi ve Kontrol Kanununda; iç kontrol ve iç denetim konuları yeni mali yönetim ve kontrol sistemini oluşturan temel unsurlar olarak düzenlenmiştir. İç denetim konusu ile ilgili düzenlemeler 5018 Kanunun 63, 64, 65, 66 ve 67. maddelerinde yer almaktadır.
İç denetimde kamu kuruluşu kendi kendisini denetlemektedir. Bu da ya hiyerarşik denetim ya da teftiş kurulları yoluyla olmaktadır. Bir kuruluşta üstün, ast üzerindeki denetimine hiyerarşik denetim adı verilmektedir. Hiyerarşik denetim, amir tarafından işin görüldüğü anda ve aniden yani hiç bir talep ve başvuru olmaksızın kendiliğinden yapılabileceği gibi, ilgili kişi veya kişilerin başvurusu üzerine de yapılabilmektedir. Hiyerarşik denetimde her üst astını denetleme yetkisine sahip olduğu halde, teftiş kurulları yoluyla yapılan denetimde özel denetim görevlileri (müfettişler) kullanılmaktadır. İç denetim faaliyeti iç denetçiler tarafından gerçekleştirilmektedir. İç denetçiler, denetim görevleri sırasında, mevcut kontrollerin etkililiğini değerlendirmekte ve kontrollerin çalışıp çalışmadığı yönünde ortaya konulan bilgiler ve sonrasında geliştirilen düzeltici önerilerle kontrol süreçlerinin iyileştirilmesine katkı sağlamaktadırlar.
Kamu idarelerinin yıllık iç denetim programı üst yöneticinin önerileri de dikkate alınarak iç denetçiler tarafından hazırlanıp üst yönetici tarafından onaylanmaktadır. Ülkemizde 5018 Sayılı Kanunun 64. Maddesinde iç denetçilerin görevleri sıralanmıştır. İç denetçi, aşağıda belirtilen görevleri yerine getirmektedir:
- Nesnel risk analizlerine dayanarak kamu idarelerinin yönetim ve kontrol yapılarını değerlendirmek
- Kaynakların etkili, ekonomik ve verimli kullanılması bakımından incelemeler yapmak ve önerilerde bulunmak.
- Harcama sonrasında yasal uygunluk denetimi yapmak.
- İdarenin harcamalarının, malî işlemlere ilişkin karar ve tasarruflarının, amaç ve politikalara, kalkınma planına, programlara, stratejik planlara ve performans programlarına uygunluğunu denetlemek ve değerlendirmek.
- Malî yönetim ve kontrol süreçlerinin sistem denetimini yapmak ve bu konularda önerilerde bulunmak.
- Denetim sonuçları çerçevesinde iyileştirmelere yönelik önerilerde bulunmak.
- Denetim sırasında veya denetim sonuçlarına göre soruşturma açılmasını gerektirecek bir duruma rastlandığında, ilgili idarenin en üst amirine bildirmek.
İç denetçi bu görevlerini, İç Denetim Koordinasyon Kurulu tarafından belirlenen ve uluslararası kabul görmüş kontrol ve denetim standartlarına uygun şekilde yerine getirmektedir. İç denetçi, görevinde bağımsızdır ve iç denetçiye asli görevi dışında hiçbir görev verilemez ve yaptırılamaz. İç denetçiler, raporlarını doğrudan üst yöneticiye sunmaktadırlar. Bu raporlar üst yönetici tarafından değerlendirilerek gereği için ilgili birimler ile mali hizmetler birimine verilmektedir. İç denetim raporları ile bunlar üzerine yapılan işlemler, üst yönetici tarafından en geç iki ay içinde İç Denetim Koordinasyon Kuruluna gönderilmektedir. Yine aynı kanunun 65. Maddesinde iç denetçilerin nitelikleri ve atanması ile ilgili hükümler yer almaktadır. Buna göre iç denetçi olarak atanacakların, 657 sayılı Devlet Memurları Kanununun 48 inci maddesinde belirtilenler ile aşağıdaki şartları taşıması gerekmektedir:
- İlgili kamu idaresinin özelliği de dikkate alınarak İç Denetim Koordinasyon Kurulu tarafından belirlenen alanlarda en az dört yıllık yükseköğrenim görmüş olmak.
- Kamu idarelerinde denetim elemanı olarak en az beş yıl veya İç Denetim Koordinasyon Kurulunca belirlenen alanlarda en az sekiz yıl çalışmış olmak.
- Mesleğin gerektirdiği bilgi, ehliyet ve temsil yeteneğine sahip olmak.
- İç Denetim Koordinasyon Kurulunca gerekli görülen diğer şartları taşımak.
İç denetçiler, bakanlıklar ve bağlı idarelerde, üst yöneticilerin teklifi üzerine Bakan, diğer idarelerde üst yöneticiler tarafından sertifikalı adaylar arasından atanır ve aynı usûlle görevden alınmaktadır. İç denetçilerin kamu idareleri itibarıyla sayıları, çalışma usul ve esasları ile diğer hususlar Cumhurbaşkanı tarafından çıkarılan yönetmelikle belirlenmektedir.
Maliye Bakanlığına bağlı İç Denetim Koordinasyon Kurulu ise yedi üyeden oluşmaktadır. İç Denetim Koordinasyon Kurulu, kamu idarelerinin iç denetim sistemlerini izlemek, bağımsız ve tarafsız bir organ olarak hizmet vermek üzere aşağıdaki görevleri yürütmektedir:
- İç denetime ilişkin denetim ve raporlama standartlarını belirlemek, denetim rehberlerini hazırlamak ve geliştirmek.
- Uluslararası uygulamalar ve denetim standartlarıyla uyumlu risk değerlendirme yöntemlerini geliştirmek.
- Kamu idarelerinin denetim birimleri ile işbirliğini sağlamak.
- Yolsuzluk veya usulsüzlüklerin ortadan kaldırılması için gerekli önlemlerin alınması konusunda önerilerde bulunmak.
- Risk içeren alanlarda iç denetçilere program dışı özel denetim yaptırılması için kamu idarelerine önerilerde bulunmak.
- İç denetçilerin eğitim programlarını düzenlemek.
- İç denetçiler ile üst yöneticiler arasında görüş ayrılığı bulunması halinde anlaşmazlığın giderilmesine yardımcı olmak.
- İdarelerin iç denetim raporlarını değerlendirerek sonuçlarını konsolide etmek suretiyle yıllık rapor halinde Maliye Bakanına sunmak ve kamuoyuna açıklamak.
- İşlem hacimleri ve personel sayıları dikkate alınmak suretiyle idareler ile ilçe ve belde belediyeleri için iç denetçi atanıp atanmayacağına karar vermek.
- İç denetçilerin atanmasına ilişkin diğer usulleri belirlemek.
- İç denetçilerin uyacakları etik kuralları belirlemek.
- Kalite güvence ve geliştirme programını düzenlemek ve iç denetim birimlerini bu kapsamda değerlendirmek.
İç denetçilerin yapacağı iç denetimler; uygunluk denetimi, performans denetimi, mali denetim, bilgi teknolojisi denetimi, sistem denetimi olarak belirlenmiştir ve her iç denetim faaliyeti ise; planlama, denetimin yürütülmesi, raporlama ve izleme sürecinden oluşmaktadır.
Uygunluk denetimi, kamu idarelerinin faaliyet ve işlemlerinin ilgili kanun, tüzük, yönetmelik ve diğer mevzuata uygunluğunun incelenmesidir. Performans denetimi, yönetimin bütün kademelerinde gerçekleştirilen faaliyet ve işlemlerin planlanması, uygulanması ve kontrolü aşamalarındaki etkililiğin, ekonomikliğin ve verimliliğin incelenmesi ve değerlendirilmesidir. Mali denetim, gelir, gider, varlık ve yükümlülüklere ilişkin hesap ve işlemlerin doğruluğunun; mali sistem ve tabloların güvenilirliğinin incelenmesi ve değerlendirilmesidir. Bilgi teknolojisi denetimi, denetlenen birimin elektronik bilgi sistemlerinin sürekliliğinin ve güvenilirliğinin incelenmesi ve değerlendirilmesidir. Sistem denetimi, denetlenen birimin faaliyetlerinin ve iç kontrol sisteminin; organizasyon yapısına katkı sağlayıcı bir yaklaşımla analiz edilmesi, eksikliklerinin belirlenmesi, kalite ve uygunluğunun araştırılması, kaynakların ve uygulanan yöntemlerin yeterliliğinin ölçülmesi yoluyla incelenmesi ve değerlendirilmesidir.
Dış Denetim
Dış denetim; kurumun kurumsal hiyerarşisi ile ilgisi olmayan, kendi örgüt yapısının dışında yer alan, kurumla doğrudan ilgili ya da bağlı olmayan bağımsız denetim elemanlarınca yapılan bir denetimdir. Dolayısıyla dış denetimin temel öğesi bağımsızlık, bir anlamda objektifliktir. İç denetim ve dış denetim arasındaki temel farkı, denetçinin statüsü belirlemektedir.
Ülkemizde 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu ile Sayıştay tek dış denetim organı olarak belirlenmiştir. Sayıştay’ın kamu mali yönetiminde önemli bir yeri bulunmaktadır. Kurumsal ve işlevsel bağımsızlığa sahip olan Sayıştay, kamu yönetiminin hesap verebilirlik ve saydamlık ilkeleri çerçevesinde geliştirilmesi ve kamu kaynaklarının hukuka, amaçlarına ve iyi yönetim ilkelerine uygun olarak kullanılmasında önemli görevler üstlenmektedir.
Türkiye Cumhuriyeti Anayasasında Sayıştay, merkezi yönetim bütçesi kapsamındaki kamu idareleri, sosyal güvenlik kurumları ile mahalli idarelerin bütün gelir ve giderleri ile mallarını TBMM adına denetlemek, sorumluların hesap ve işlemlerini kesin hükme bağlamak ve kanunlarla verilen inceleme, denetleme ve hükme bağlama işlerini yapmakla görevli olan kurum olarak tanımlanmıştır. Sayıştay tarafından yapılan dış denetimin amaçları şu şekilde sıralanabilir;
- Bütçe hakkının gereği olarak kamu idarelerinin faaliyet sonuçları hakkında TBMM’ye ve kamuoyuna güvenilir ve yeterli bilgi sunulması,
- Kamu mali yönetiminin hukuka uygun olarak yürütülmesi ve kamu kaynaklarının korunması,
- Kamu idarelerinin performansının değerlendirilmesi,
- Hesap verme sorumluluğu ve mali saydamlığın yerleştirilmesi ve yaygınlaştırılması.
Sayıştay tarafından yapılan dış denetim, uluslararası denetim standartlarında, mali denetim, uygunluk denetimi, düzenlilik denetimi ve performans denetiminden oluşmaktadır. Sayıştay tarafından yerindelik denetimi yapılmamakta, idarenin takdir yetkisini sınırlayacak ve ortadan kaldıracak kararlar alınmamaktadır.
Mali denetim, mali tabloların güvenilirliği ve doğruluğuna ilişkin olarak hesap, kayıt ve belgeler üzerinden yapılan denetimdir. Uygunluk denetimi, kamu idarelerinin gelir, gider ve mallarına ilişkin malî işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygun olup olmadığının belirlenmesine yönelik denetimdir. Düzenlilik denetimi; kamu idarelerinin hesap ve işlemleri ile mali rapor ve tablolarının güvenilirliği ve doğruluğu hakkında görüş bildirilmesi, kamu idarelerinin gelir, gider ve mallarına ilişkin hesap ve işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygun olup olmadığının belirlenmesi ve mali yönetim ve iç kontrol sistemlerinin değerlendirilmesidir. Performans denetimi ise kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli olarak kullanılıp kullanılmadığının belirlenmesi, faaliyet sonuçlarının ölçülmesi ve performans bakımından değerlendirilmesini kapsayan denetimi ifade etmektedir.
Sayıştay tarafından her mali yıl için hazırlanan, farklı amaç ve kapsamlara sahip ve değişik tür ve nitelikteki çok sayıda rapor, başta TBMM olmak üzere, ilgili mercilere sunulmakta ve ayrıca kamuoyuna açıklanmaktadır. 6085 sayılı Sayıştay Kanunu Madde 5’e göre Sayıştay’ın görevleri şunlardır:
- Kamu idarelerinin mali faaliyet, karar ve işlemlerini hesap verme sorumluluğu çerçevesinde denetler ve sonuçları hakkında TBMM’ye doğru, yeterli, zamanlı bilgi ve raporlar sunmak.
- Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin; gelir, gider ve mallarına ilişkin hesap ve işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygun olup olmadığını denetlemek, sorumluların hesap ve işlemlerinden kamu zararına yol açan hususları kesin hükme bağlamak.
- Genel uygunluk bildirimini TBMM’ye sunmak.
- Kanunlarla verilen inceleme, denetleme ve hükme bağlama işlerini yapmak.
Kanuna göre Sayıştay tarafından yapılan denetimler sonucunda düzenlenen raporlar idareler itibariyle konsolide edilecek ve bu raporlar ilgili kamu idaresinin üst yöneticileri tarafından cevaplandırılacaktır. Sayıştay da denetim sonuçlarının parlamentoya raporlanması amacıyla denetim raporları ve bunlara verilen cevapları dikkate alarak dış denetim genel değerlendirme raporu düzenlemekte ve TBMM’ye sunmaktadır. Sayıştay’ın denetimleri sonucunda hazırladığı raporlar; dış denetim genel değerlendirme raporu, faaliyet genel değerlendirme raporu, mali istatistikleri değerlendirme raporu, genel uygunluk bildirimidir.